Основное назначение книги — помочь налогоплательщикам найти в море нормативных правовых актов те, которые защищают их интересы в ходе налоговой проверки. Книга предназначена не только участникам налоговых отношений, но и судьям арбитражного суда, специализирующимся на налоговых спорах, преподавателям, студентам.
Содержание
От автора
1. О налоговых и других проверках
2. О проверках, проводимых органами налоговой полиции
3. Разновидности налоговых проверок и оформление права на их проведение
4. Отсрочки проведения налоговой проверки
5. О периодичности, сроках и других предварительных требованиях к выездным налоговым проверкам
5.1. Об ограничениях по периоду и объекту проверки
5.2. Как налоговые органы обходят закон, и аргументы за и против
5.3. Аргументы к вопросам о сроках в налоговых проверках
6. О требованиях, ограничивающих полномочия проверяющих в ходе налоговой проверки
7. О требованиях к налогоплательщику исполнять инструкции и письма МНС РФ, а также другие акты
8. Требования и практика выемки (изъятие) документов. Сопутствующие действия и последствия
9. Получение показаний от свидетелей
10. Ограничения по приостановке банковских операций
11. Основания и практика нарушения банковской тайны
12. Об ограничении права налоговых органов исчислять суммы налогов расчетным путем
13. Об ограничениях контроля и предъявления налоговых претензий к физическим лицам
14. Ограничения по взысканию недоимки по налогам и сборам, а также пени с рублевых и валютных счетов
15. Об ограничениях по наложению ареста на имущество
16. Об ограничениях распространения коммерческой тайны и последствиях
17. О доступе к сведениям, составляющим налоговую тайну
18. Последствия отказа от налоговой проверки (недопущения проверяющих) либо иного противодействия проверке
19. Закон и практика административных штрафов, налагаемых на налогоплательщиков
19.1. Общее напоминание
19.2. Об общих основаниях и ограничениях привлечения к административной ответственности
19.3. Вопросы обжалования административных штрафов
19.4. О том, что теперь исключено
19.5. О штрафах налоговых и таможенных органов по КоАП РСФСР
19.6. О неправомерных штрафах налоговой полиции
19.7. О штрафах налоговых инспекции и полиции по иным законодательным актам
20. О требованиях к акту проверки и решению налогового органа
21. О сроке составления и процедуре подписания акта проверки
22. О порочных обстоятельствах вынесения решения по делу о налоговом правонарушении
22.1. О несоответствии Конституции РФ норм Налогового кодекса
22.2. Обстоятельства на стадии досудебного производства 240
22.3. Еще раз о вине налогоплательщика
23. К обстоятельствам на стадии судебного производства
23.1. Общее напоминание
23.2. О снижении размеров штрафных санкций
23.3. О ситуациях выигрыша спора независимо от правоты по сути
23.4. О некоторых проблемах доказывания
24. О решениях по проверке деятельности налогоплательщика до 1999 года
ОТРЫВОК
1. О налоговых и других проверках
В общении с контролирующими органами налогоплательщику необходимо различать понятия.
Есть контроль над соблюдением налогового законодательства РФ, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей.
Теперь такой контроль именуется налоговым. Правила его проведения регулируются нормами статей 87-89, 93, 100, 101, 1011 НК и дополнительно в части, не противоречащей НК, - Законом "О налоговых органах Российской Федерации (с изменениями на 07.11.2000).
Есть и другие проверки, которые могут проводиться совместно или помимо налогового контроля. Во втором случае ограничения, установленные НК, на такие проверки могут не распространяться. Например, когда отдельно помимо налогового контроля проводится еще и контроль над соблюдением валютного законодательства РФ. По продолжительности такой самостоятельной проверки (т. е. валютного контроля), проверяемого периода и повторности налогоплательщику доказывать свою правоту ссылками на нормы НК, к сожалению, пока бесполезно.
Бесполезно также доказывать повторность выездной налоговой проверки, проводимой налоговой инспекцией за период, ранее охваченный проверкой, проведенной налоговой полицией.
Такая фактически повторная проверка, но уже налоговым органом не рассматривается как повторная (письмо МНС России от 08.02.00 № АС-6-16/113 "О разграничении полномочий налоговых органов и органов налоговой полиции в связи с принятием Федерального закона от 2 января 2000 года № 13-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" ").
В отношении налогового или валютного контроля в вопросах, не предусмотренных законодательством, бесполезно защищаться ссылками на нормы Гражданского кодекса РФ (по смыслу ст. 2 п. 3 ГК РФ).
Примечание
Против действий и претензий контролирующих органов защищаться ссылками на нормы Гражданского кодекса допустимо в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом. Например, первая часть НК предусматривает нормы ГК, когда речь идет об: - оценке гражданской правоспособности (ст. 11 п. 2 НК);
- оценке гражданских требований (ст. 45 п. 2, ст. 49 п. 3, ст. 50 п. 760 пп. 1, ст. 73 п. 3);
- отнесении предприятий к зависимым (дочерним) обществам или предприятиям (ст. 31 п.1 пп.16);
- очередности исполнения обязательств (ст. 46 п. 4, ст. 76 п.1, ст. 114 п. 6); а также, когда речь идет о:
- регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (ст. 11 п. 2);
- представительстве (ст. 27 п. 2 и 29) или поручительстве (ст. 74 п. 2 и 6);
- залоге (ст. 73 п. 3, 4, 7);
- признании лица умершим (ст. 44 п. 3 пп. 3).
Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (ст. 11 п. 1 НК).
Как налоговый, так и валютный контроль может проводиться посредством:
- самих проверок (в первом случае именуемых налоговыми);
- получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;
- проверки данных учета и отчетности;
- осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);
- других форм проверок. Применительно к налоговым проверкам допускается только та форма, которая предусмотрена Налоговым кодексом (ст. 82 п.1 НК).
В части валютного контроля "МНС РФ является органом валютного контроля и выполняет функции, связанные с осуществлением им валютного контроля, в порядке, определяемом Правительством РФ" (ст. 7 п. 14 Закона "О налоговых органах РФ", пункт дополнительно включен с 14.07.99 Федеральным законом от 8.07.99 № 151-ФЗ).
Следовательно, с 14.07.99 функции, связанные с осуществлением валютного контроля налоговой инспекцией, закон обязует регулировать в порядке, установленном не так, как было до сих пор - инструкцией Центробанка, а в порядке, определяемом Правительством РФ. Правда, оно может поручить Центробанку разработку какой-либо инструкции по валютному контролю. Но если такой акт Правительство не утвердит, то это не может означать, что именно оно данный порядок определило. Ведь вышеназванная норма ст. 7 п. 17 Закона "О налоговых органах РФ" перепоручительство не предусматривает.
Наряду с МНС, а также ГТК (ст. 198 Таможенного кодекса), которые являются органами валютного контроля, при Центробанке России существует также Главное управление валютного регулирования и валютного контроля.
Оно является центральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции органа валютного и экспортного контроля, и наделено соответствующей компетенцией (Указ Президента РФ от 30.09.92 № 1148 "О системе центральных органов федеральной исполнительной власти" с последующими изменениями, постановление Правительства РФ от 16.06.93 № 560 с последующими изменениями).
Но Главное управление валютного регулирования и валютного контроля уполномочено проводить самостоятельные проверки только в части подведомственного ему лицензирования. В остальной части валютного контроля - действует как участник совмест-но с другими органами.
Валютный контроль включает самостоятельные или совместные проверки, проводимые налоговым и (или) таможенным органом, возможно, с участием Главного управления валютного регулирования и валютного контроля, а также в отдельных случаях с участием правоохранительных органов (в том числе налоговой полиции) в следующих направлениях.
В компетенции налоговых и (или) таможенных органов валютный контроль:
- выполнения порядка обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке РФ (Указ Президента РФ от 14.06.92 № 629 с последующими изменениями и инструкция Центробанка РФ от 26.06.92 № 7 с последующими изменениями).
В компетенции таможенных органов валютный контроль:
- при изменении таможенного режима вывезенных с таможенной территории РФ товаров на таможенный режим экспорта (распоряжение ГТК России от 26.09.00 № 01-99/1108);
- за перемещением лицами через таможенную границу РФ (за исключением периметров свободных таможенных зон и свободных складов) валюты РФ, ценных бумаг в валюте РФ, валютных ценностей, а также за валютными операциями, связанными с перемещением через указанную границу товаров и транспортных средств (ст. 198-01 Таможенного кодекса РФ);
- за поступлением в РФ валютной выручки от экспорта товаров (совместная Инструкция Центробанка от 12.10.93 № 19 и ГТК России от 12.10.93 № 01-20/10283 с последующими изменениями);
- полноты и своевременности поступления выручки от экспорта товаров на открытые в уполномоченных банках счета резидентов, осуществляющих экспорт товаров (совместная Инструкция Центробанка России от 13.10.99 № 86-И и ГТК России от 13.10.99 № 01-23/26541);
- обоснованности платежей в иностранной валюте за импортируемые товары (совместная Инструкция Центробанка и ГТК России от 26.07.95 № 30 и соответственно от 26.07.95 № 01-20/10538 с последующими изменениями и дополнениями).
В компетенции Центробанка:
- учет валютных операций и представления информации в целях выполнения требований Указания Банка России "Об усилении валютного контроля со стороны уполномоченных банков…" (Инструкция Центробанка России от 28.06.99 № 83-И);
- контроль правомерности осуществления клиентами банка валютных операций (Указание Центробанка России от 12.02.99 № 500-У);
- другие формы валютного контроля (купли-продажи валюты, ее обращения, ввоза-вывоза, расчетов в валюте на территории РФ, подписание разрешений (лицензий) и контроль других процедур, отнесенных к компетенции Центробанка).
О налоговых проверках
Помимо подразделений Министерства РФ по налогам и сборам, являющихся налоговыми органами (ст. 30 п. 1 НК), провести налоговую проверку самостоятельно вправе:
- таможенные органы в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. При этом таможенные органы вправе проводить налоговые проверки только в соответствии с правилами, предусмотренными статьями 87-89 НК (ст. 30 п. 2 и ст. 871 НК);
- органы государственных внебюджетных фондов в случаях, когда законодательством о налогах и сборах на органы государственных внебюджетных фондов возложены обязанности по налоговому контролю (ст. 30 п. 2, ст. 341 и ст. 82 п. 2 НК).
Проверяющие от таможенных органов и государственных внебюджетных фондов, пользуясь правами налоговых органов, несут и соответствующие обязанности налоговых органов (ст. 34 п. 1 и ст. 341 НК).
Об ограничениях, установленных НК в отношении полномочий проверяющих от органов государственных внебюджетных фондов, признаваемых последними (например, в письме ПФ РФ от 15.08.00 № МЗ-09-25/7298 "О применении Налогового кодекса Российской Федерации").
Должностные лица государственных внебюджетных фондов не имеют права пользоваться административно-властными полномочиями, которые делегированы государством исключительно налоговым органам (ст. 31 п. 1 пп. 3, 5, 6, 10, 12, 13 НК), а именно не имеют права:
- производить выемку документов;
- приостанавливать операции по счетам в банках и налагать арест на имущество налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов;
- осматривать (обследовать) используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения помещения и территории, проводить инвентаризацию;
- контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам;
- привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;
- вызывать свидетелей.
Соответственно для проверок органами государственных внебюджетных фондов неприменимы ст. 861, 862, 863 НК, так как контролировать расходы физических лиц уполномочены только налоговые органы.
Неприменимы ст. 90, 92, 94-99 НК. В них речь идет о нормах, регулирующих вопросы участия свидетеля, осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы, привлечения специалиста, участия переводчика и понятых, а также требования к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля.
В отношении деятельности, например, Пенсионного фонда не применяются ст. 83 и 84 НК, поскольку федеральными законами от 16.07.99 № 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" (ст. 9) и от 02.01.2000 № 38-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Порядок уплаты страховых взносов работодателями и гражданами в Пенсионный фонд Российской Федерации (России)" (п. 1 ст. 1) установлен иной порядок учета плательщиков страховых взносов, за исключением плательщиков единого налога на вмененный доход.
Поэтому в отношении нарушения порядка учета плательщиков страховых взносов (кроме плательщиков единого социального налога) неприменимо возложение ответственности по статьям НК 122 "Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе", 117 "Уклонение от постановки на учет в налоговом органе" и 119 "Непредставление налоговой декларации".
Самостоятельные проверки налогоплательщика органами налоговой полиции к налоговым проверкам законодатель не относит.
Итак, установленные Налоговым кодексом процедуры проверки налогоплательщика и ограничения непосредственно регулируют деятельность проверяющих в ходе именно налоговой проверки. Пусть даже в ее рамках проводился также и валютный контроль.
Иные проверяющие предприятие и предпринимателя (их общее число может быть равно 53) здесь не рассматриваются.
2. О проверках, проводимых органами налоговой полиции
Вначале в отношении налоговых проверок.
В налоговой проверке представители органов налоговой полиции (ФСНП) вправе действовать только как участники проверки (ст. 36 п. 2 пп. 4 НК), организуемой налоговой инспекцией или органами таможни либо внебюджетных фондов, наряду с возможными иными назначаемыми лицами. К ним относятся специалисты, эксперты, переводчики. Инициатива налоговой проверки может принадлежать органу налоговой полиции (ст. 36 п. 3 НК).
При этом органы налоговой полиции не наделены полномочиями по осуществлению предусмотренных Кодексом процедур налогового контроля и взысканию соответствующих налоговых санкций, т. е. штрафов за налоговые правонарушения (п. 23 сов-местного Постановления от 11.06.99 Пленума Верховного суда РФ № 41 и Президиума ВАС России № 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Иначе говоря, налоговая полиция не вправе налагать штрафы, установленные главой 16 первой части НК.
Положения п. 2 части первой ст. 11 Закона РФ от 24.06.93 "О федеральных органах налоговой полиции", предоставляющие им право производить взыскание с юридических лиц недоимки по налогам, а также пени в случае задержки уплаты налога в бесспорном порядке, признаны не противоречащими Конституции РФ. Таков вывод постановления Конституционного суда РФ от 17.12.96, а также его решение № 4994 от 11.07.97. Однако с 01.01.99 (т. е. с момента вступления НК в силу) органы налоговой полиции утратили право на бесспорное списание денежных средств с налогоплательщиков (налоговых агентов), в том числе и на принятие решения об аресте имущества, существовавшее у них ранее. Подробнее см. далее главу 15.
Органы налоговой полиции при исполнении своих служебных обязанностей пользуются правами, предоставленными законодательством должностным лицам налоговых органов и агентам валютного контроля (ст. 11 п. 2 пп. 6 Закона РФ от 24.06.93 № 5238-1 "О федеральных органах налоговой полиции"), за исключением полномочий, которые делегированы государством исключительно налоговым органам.
Например, с 01.01.99 взыскание недоимки по налогам, а также пени отнесено к полномочиям налоговых органов (ст. 31 п. 1 пп. 9, ст. 46 п. 2 и ст. 47 НК). То же касается и принятия решения о наложении ареста на имущество недоимщика (ст. 77 п. 6 НК).
Органы налоговой полиции при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных НК РФ к полномочиям налоговых органов, обязаны в 3-дневный срок со дня выявления таких обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения (п. 3 ст. 36 НК).
Теперь конкретнее о проверках, проводимых налоговой полицией самостоятельно.
Во-первых, речь идет о проверках в рамках задач федеральных органов налоговой полиции (п. 1 ст. 36 НК РФ и ст. 2 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции" от 24.06.93), к которым отнесены:
- выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений. О выявленных при этом других экономических преступлениях органы налоговой полиции обязаны проинформировать соответствующие правоохранительные органы;
- обеспечение безопасности деятельности государственных на-логовых инспекций, защиты их сотрудников от противоправных посягательств при исполнении служебных обязанностей;
- предупреждение, выявление и пресечение коррупции в налоговых органах.
Примечание
Под коррупцией понимается использование должностными лицами налоговых органов и органов налоговой полиции своего статуса и связанных с ним возможностей для непредусмотренного законами получения материальных, иных благ и преимуществ, а также противоправное предоставление им этих благ и преимуществ физическими и юридическими лицами (п.1.1 Инструкции ФСНП РФ от 25.04.95 № б/н "Об организации деятельности органов налоговой полиции по предупреждению преступлений и правонарушений").
В узком понимании коррупция - это подкуп во всех его разновидностях и провокация такового (так толкует содержание коррупции Верховный суд РФ). См. Вестник Московского университета. Серия 11: Право. 1999. № 4. С. 103-104.
При проведении проверок юридических лиц и объектов сотрудниками налоговой полиции последними в качестве первичных документов, дающих право на проведение проверки, являются: удостоверение сотрудника налоговой полиции и постановление о проведении обследования помещения, здания, транспортного средства и т. д., подписанные начальником либо заместителем начальника Управления и заверенных печатью.
В ином случае проверка является неправомерной.
Особой формой проверки налоговой полиции является производство дознания и проведение предварительного следствия.
Примечание
Со слов Президента РФ, в 2000 г. примерно 15 700 материалов были из налоговой службы направлены в полицию, 13 100 - рассмотрены, по 20% из них возбуждены дела, только 310 доведены до суда, а принято судебных решений всего 133.
По сведениям УФСНП РФ, за 1-й квартал 2001 г. по нарушению налогового законодательства возбуждено 756 уголовных дел на сумму более 3 млрд руб.
Во-вторых, в рамках своих функций органы налоговой полиции вправе осуществлять проверки (в том числе контрольные проверки после проверок, проведенных налоговыми органами) в полном объеме с составлением актов по результатам этих проверок (ст. 11 п. 3 Закона РФ от 24.06.93 № 5238-1 "О федеральных органах налоговой полиции").
Однако такие проверки с составлением акта налоговая полиция вправе проводить при наличии достаточных данных, указывающих на признаки именно преступления (ст. 36 п. 2 пп. 5 НК), а не административного правонарушения.
Речь может идти о признаках преступления необязательно, так сказать, налогового, но и иного, сведения о котором могут проверяться у лица не только как налогоплательщика, но и, например, в ходе иных мероприятий, проводимых налоговой полицией, в том числе с участием иных органов.
В-третьих, кроме вышеуказанных гласных проверок налоговая полиция уполномочена проводить самостоятельно негласную проверку - осуществлять в соответствии с федеральным законом оперативно-розыскную деятельность (ст. 36 п. 2 пп. 3 НК), а именно проводить следующие оперативно-розыскные мероприятия: 1. Опрос.
2. Наведение справок.
3. Сбор образцов для сравнительного исследования.
4. Проверочная закупка.
5. Исследование предметов и документов.
6. Наблюдение.
7. Отождествление личности.
8. Обследование помещений, зданий, сооружений, участков местности и транспортных средств.
9. Контроль почтовых отправлений, телеграфных и иных сообщений.
10. Прослушивание телефонных переговоров.
11. Снятие информации с технических каналов связи.
12. Оперативное внедрение.
13. Контролируемая поставка.
14. Оперативный эксперимент.
Приведенный перечень оперативно-розыскных мероприятий может быть изменен или дополнен только федеральным законом.
В зависимости от хода беседы и личности опрашиваемого такое оперативно-розыскное мероприятие, как опрос, может проводиться с зашифровкой его целей либо с легендированным прикрытием сотрудника оперативного аппарата или лица, действующего по его поручению (т. е. может проводиться так называемый разведывательный опрос).
При наведении справок сотрудники налоговой полиции и другие субъекты оперативно-розыскной деятельности должны учитывать, что законодательством РФ установлены особые режимы сбора, хранения и распространения информации в отношении:
- сведений, составляющих государственную и служебную тайну (Закон РФ "О государственной тайне", ст. 183, 283, 284 УК РФ, ст. 139 ГК РФ);
- сведений, составляющих налоговую тайну (ст. 102 НК РФ);
- сведений, относящихся к коммерческой тайне или закрытым данным (ст. 16, 139, 727, 771, 1032 ГК РФ, ст. 183 УК РФ);
- банковской тайны и тайны вкладчиков (ст. 26 Закона "О бан-ковской деятельности", ст. 857 ГК РФ, ст. 183 УК РФ);
- нотариальной тайны (ч. 2 ст. 16 Основ законодательства РФ о нотариате, ст. 137 УК РФ);
- сведений о мерах безопасности судей, должностных лиц правоохранительных и контролирующих органов (Закон "О государственной защите судей, должностных лиц правоохранительных и контролирующих органов", ст. 311 и 320 УК РФ);
- тайны страхования (ст. 946 ГК РФ, ст. 137 УК) и др.
В ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий используются информационные системы, видео- и аудиозапись, кино- и фотосъемка, а также другие технические и иные средства, не наносящие ущерба жизни и здоровью людей и не причиняющие вреда окружающей среде (ст. 6 Закона РФ "Об оперативно-розыскной деятельности" от 12.08.95 № 144-ФЗ с изменениями на 30.12.99).
Длящийся контроль почтовых отправлений может продолжаться до шести месяцев (п. 5 ст. 9 Закона об оперативно-розыскной деятельности).
Органам (должностным лицам), осуществляющим оперативно-розыскную деятельность, запрещается:
- проводить оперативно-розыскные мероприятия в интересах какой-либо политической партии, общественного и религиозного объединения;
- принимать негласное участие в работе федеральных органов государственной власти, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, а также в деятельности зарегистрированных в установленном порядке и незапрещенных политических партий, общественных и религиозных объединений в целях оказания влияния на характер их деятельности;
- разглашать сведения, которые затрагивают неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну, честь и доброе имя граждан и которые стали известны в процессе проведения оперативно-розыскных мероприятий, без согласия граждан, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами (ст. 5 Закона РФ от 12.08.95 № 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности").
Проведение оперативно-розыскных мероприятий, которые ограничивают конституционные права человека и гражданина на тайну переписки, телефонных переговоров, почтовых, телеграфных и иных сообщений, передаваемых по сетям электрической и почтовой связи, а также право на неприкосновенность жилища, допускается на основании судебного решения. Без такового указанные мероприятия могут проводиться только в случаях, которые не терпят отлагательства и могут привести к совершению тяжкого преступления, а также при наличии данных о событиях и действиях, создающих угрозу государственной, военной, экономической или экологической безопасности РФ, на основании мотивированного постановления одного из руководителей органа, осуществляющего оперативно-розыскную деятельность, с обязательным уведомлением суда (судьи) в течение 24 часов (ст. 8 Закона "Об оперативно-розыскной деятельности").
Примечание
По ст. 15 п. 4 УК РФ тяжкими преступлениями признаются умышленные и неосторожные деяния, за совершение которых максимальное наказание, предусмотренное настоящим Кодексом, не превышает десяти лет лишения свободы. Таковых преступлений в ведении органов налоговой полиции нет.
В их ведении статьи УК РФ 198 "Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды" и 199 "Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации" (ст. 126 УПК РСФСР). Хотя следователями органов налоговой полиции может производиться предварительное следствие и по другим конкретным преступлениям, если их расследование связано с преступлениями, по которым возбуждено уголовное дело, и оно не может быть выделено в отдельное производство (ст. 126 УПК). Из таких конкретных преступлений тяжкими признаются только предусмотренные:
ст. 174 ч. 3 (Легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных незаконным путем);
ст. 210 (Организация преступного сообщества (преступной организации));
ст. 290 ч. 3 (Получение взятки).
Иначе говоря, проводить оперативно-розыскные мероприятия, которые ограничивают конституционные права человека и гражданина на тайну переписки, телефонных переговоров, почтовых, телеграфных и иных сообщений, передаваемых по сетям электрической и почтовой связи, а также право на неприкосновенность жилища, налоговая полиция по подследственным ей преступлениям без судебного решения права не имеет. О значимости доказательств, собранных с нарушением закона, см. в главах 8 и 23.
Возможное участие в проверках налоговой полиции предполагается также и в рамках ее иных функций, возложенных на нее Законом "О федеральных органах налоговой полиции" (ст. 36 п. 1 НК), а именно: обязанностей оказывать содействие налоговым органам, органам прокуратуры, предварительного следствия, государственной безопасности, внутренних дел и другим государственным органам в выявлении, предупреждении и пресечении преступлений и нарушений в области налогового законодательства (п. 6 ст. 10 Закона "О федеральных органах налоговой полиции"). В данном случае налоговая полиция участвует в решении своих задач совместно с другими органами.
Например, участие совместно с налоговыми органами в контроле за применением ККМ при осуществлении расчетов с населением (см. письмо ГНС РФ от 11.11.97 № БЕ-6-16/780, ФСНП РФ от 04.11.97 № НК-3551, МВД РФ № 1/13929 о порядке совместных действий органов ГНС России, ФСНП России, МВД России при проведении проверок соблюдения Закона РФ "О применении конт-рольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением").
Хотя в компетенцию федеральных органов налоговой полиции не входит проверка исполнения Закона о ККМ и наложение на хозяйствующих субъектов штрафов за нарушения этого Закона (письмо ВАС РФ от 31.08.94 № С3-7/ОП-628).
При совместном проведении проверок работники налоговых органов определяют характер выявленных нарушений законодательства, а работники налоговой полиции наряду с обеспечением безопасности членов бригады проверяющих решают вопросы в соответствии с их компетенцией (п. 5 письма ГНС РФ от 05.05.94 № НИ-6-07/152).
Между прочим, налоговая полиция вроде бы имеет право налагать административный штраф за препятствование ее деятельно-сти, однако в Кодексе об административных правонарушениях (КоАП РСФСР, далее КоАП) налоговая полиция не упоминается, в отличие от налоговых и таможенных органов, полномочия которых на рассмотрение административных правонарушений отражены в ст. 2242 и соответственно в ст. 214 КоАП. Но законность таких штрафов в рамках НК сомнительна.
Как орган, уполномоченный рассматривать дела по административным правонарушениям, налоговая полиция только предполагается в числе иных органов (ст. 194 п. 4, 195 ч. 5, 198 ч. 2 КоАП).
Налоговая полиция уполномочена также участвовать в проверках по Постановлению Правительства РФ от 8.02.96 № 131 "О мерах по обеспечению устойчивой работы ликероводочной отрасли промышленности".
Но в этом случае налагать штраф за реализацию продукции по ценам ниже минимальных, установленных Минэкономики РФ, уполномочены только территориальные органы Госторгинспекции, ценообразования и контроля за ценами субъектов РФ (по ст. 1466 КоАП от 50 до 100 МРОТ).
Кроме того, налоговая полиция принимает участие в проверках согласно:
- совместному письму ГТК России от 13.06.96 № 01-54/10565, МВД России от 11.06.96 № 1-10393, ФСНП РФ от 14.06.96 № ВВ-1503 "О мерах по обеспечению сохранности объектов интеллектуальной собственности" (совместно с другими пра-воохранительными и контролирующими органами - выявление контрафактной продукции и фактов сокрытия полученных доходов от налогообложения);
- Указу Президента РФ от 18.08.96 № 1213 "Об усилении государственного контроля за оборотом алкогольной продукции" (включая изъятие алкогольной продукции, находящейся в незаконном обороте);
- п. 4 Постановления Правительства РФ от 06.10.98 № 1159 "Об усилении государственного регулирования в сфере производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции" с изменениями на 27.08.99.
- ст. 13 п. 1 Закона РФ от 08.07.99 № 143-ФЗ "Об административной ответственности юридических лиц (организаций) и индивидуальных предпринимателей за правонарушения в области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции".
28.03.2001 директор Федеральной пограничной службы К. Тоцкий и теперь уже бывший директор ФСНП В. Солтаганов подписали межведомственный приказ, утвердивший специальную инструкцию о порядке взаимодействия органов налоговой полиции и погранслужбы. Как пишет газета "Время МН", теперь пограничники обязаны собирать, обрабатывать и передавать в налоговую полицию информацию о перемещенных через границу грузах и транспортных средствах. А налоговики эту информацию будут проверять на местах - там, где состоят на учете участники внешнеэкономической деятельности.
Под указанными в ст. 36 п. 1 НК "иными функциями" налоговой полиции, в частности, установлена ее обязанность исполнять в пределах своей компетенции определения судов, постановления судей, письменные поручения прокуроров, следователей о производстве розыскных и иных предусмотренных законом действий, оказывать им содействие в производстве отдельных процессуальных действий (п. 5 ст. 10 Закона "О федеральных органах налоговой полиции").
На федеральные органы налоговой полиции не могут быть возложены задачи, не предусмотренные настоящим Законом (ст. 2 Закона "О федеральных органах налоговой полиции" от 24.06.93 № 5238-1). Но это по данному закону. А по ст. 46 п. 2 Закона РФ от 30.03.99 № 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" налоговая полиция участвует в санитарно-эпидемиологическом контроле.
Или в 1996 году налоговая полиция участвовала в проверках во исполнение указов Президента РФ:
- от 19.01.96 № 66 "О мерах по обеспечению своевременности выплаты заработной платы за счет бюджетов всех уровней, пенсий и иных социальных выплат";
- от 01.02.96 № 134 "О некоторых дополнительных мерах по обеспечению своевременной выплаты заработной платы работникам бюджетной сферы";
- от 19.02.96 № 209 "О проверках соблюдения законодательства об оплате труда".
На местном уровне предусмотрено ее участие в комплексных проверках. Например, в связи с введением в действие с 01.01.2000 "Бюджетного кодекса Российской Федерации" (п. 1.4 Инструкции, утвержденной Постановлением губернатора Ленинградской области от 13.03.00 № 95-пг).
Строго говоря, если вышеуказанными задачами и функциями налоговой полиции какое-либо их действие не охватывается, то независимо от правового обоснования такого действия оно является неправомерным.
Более того, влечет применение к органам налоговой полиции мер ответственности (ст. 37 НК), равно как и за неправомерное бездействие в отношении выполнения своих обязанностей, установленных ст. 10 Закона "О федеральных органах налоговой полиции".
Для проверки соответствия закону конкретного действия налоговой полиции такое действие, в том числе время его совершения, можно сопоставить с перечнем прав, перечисленных ниже.
Итак, по ст. 36 п. 2 НК органы налоговой полиции полномочны (т. е. имеют право и обязаны):
1) производить в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством РФ дознание по делам о преступлениях, производство дознания по которым отнесено к их ведению (подпункт в редакции, введенной в действие с 17.08.99 Федеральным законом от 9.07.99 № 154-ФЗ);
2) проводить в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством РФ предварительное следствие по делам о преступлениях, отнесенных к их подследственности (подпункт в редакции закона от 9.07.99 года № 154-ФЗ);
3) осуществлять в соответствии с федеральным законом оперативно-розыскную деятельность;
4) по запросу налоговых органов участвовать в налоговых проверках;
5) при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, производить проверки в соответствии с законодательством РФ. По результатам проверки составляется акт о проверке налогоплательщика органами налоговой полиции, на основании которого органами налоговой полиции принимается одно из следующих решений:
- в случае обнаружения налоговых правонарушений, содержащих признаки состава преступления, - о возбуждении уголовного дела;
- в случае обнаружения налогового правонарушения, не содержащего признаков состава преступления, - об отказе в возбуждении уголовного дела и о направлении материалов в соответствующий налоговый орган;
- при отсутствии налогового правонарушения - об отказе в возбуждении уголовного дела; (данный подпункт дополнительно включен с 06.01.2000 Федеральным законом от 02.01.2000 № 13-Ф. Подпункт 5 предыдущей редакции считается подпунктом 6 настоящей редакции - Федеральный закон от 02.01.2000 № 13-ФЗ);
6) осуществлять иные полномочия, предусмотренные Законом РФ "О федеральных органах налоговой полиции" (ст. 36 п. 2 пп. 6 НК). Конкретно, в соответствии со ст. 11 этого Закона имеют право:
7) пользоваться при исполнении служебных обязанностей правами, предоставленными законодательством должностным лицам налоговых органов и агентам валютного контроля (п. 2 ст. 11 Закона);
8) приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках и кредитных учреждениях на срок до одного месяца в случаях непредставления документов, связанных с исчислением и уплатой налогов. Решение о приостановлении операций по указанным счетам принимает начальник органа налоговой полиции или его заместитель (п. 4 ст. 11 Закона);
9*) беспрепятственно входить в любые производственные, складские, торговые и иные помещения (независимо от форм собственности и места их нахождения), используемые налогоплательщиками для извлечения доходов (прибыли), и обследовать их. Обо всех случаях проникновения в жилые помещения, используемые для индивидуальной и предпринимательской деятельности, против воли проживающих в них граждан орган налоговой полиции уведомляет прокурора в течение 24 часов с момента проникновения (п. 5 ст. 11 Закона);
10*) в соответствии с компетенцией федеральных органов налоговой полиции выносить в качестве предупредительной меры письменные предостережения руководителям, главным бухгалтерам и другим должностным лицам банков и других организаций независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, а также гражданам (физическим лицам) с требованиями устранения нарушений законодательства, своевременной и полной уплаты налогов и других обязательных платежей, предоставления отчетной и иной документации в установленные сроки, ведения бухгалтерского учета в соответствии с законодательством, а при необходимости - восстановления бухгалтерского учета за счет собственных средств налогоплательщика, контролировать выполнение этих требований (п. 6 ст. 11 Закона в редакции, введенной в действие с 27.12.95 Федеральным законом от 17.12.95 № 200-ФЗ);
11*) проверять у граждан и должностных лиц документы, удостоверяющие личность, если имеются достаточные основания подозревать их в совершении преступления или административного правонарушения (п. 7 ст. 11 Закона);
12*) вызывать с целью получения объяснений, справок, сведений граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства по вопросам, относящимся к компетенции федеральных органов налоговой полиции (п. 8 ст. 11 Закона);
13*) получать безвозмездно от министерств, ведомств, а также предприятий, учреждений и организаций независимо от форм собственности, физических лиц информацию, необходимую для исполнения возложенных на федеральные органы налоговой полиции обязанностей, за исключением случаев, когда законом установлен специальный порядок получения такой информации. Полученная федеральными органами налоговой полиции информация используется исключительно в служебных целях и разглашению не подлежит (п. 9 ст. 11 Закона);
14*) использовать в случаях, не терпящих отлагательства, средства связи и транспортные средства, принадлежащие предприятиям, учреждениям и организациям или общественным объединениям (кроме средств связи и транспортных средств дипломатических представительств, консульских и иных учреждений иностранных государств, международных организаций), для предотвращения налоговых преступлений, преследования и задержания лиц, совершивших налоговые преступления или подозреваемых в их совершении. Федеральные органы налоговой полиции по требованию вла-дельцев средств связи и транспортных средств возмещают убытки и расходы, понесенные владельцами в этих случаях (п. 10 ст. 11 Закона);
15) составлять протоколы об административных правонарушениях в пределах полномочий, предоставленных законодательством федеральным органам налоговой полиции, осущест-влять административное задержание и применять другие меры, предусмотренные законодательством об административных правонарушениях (п. 11 ст. 11 Закона);
16) налагать административный арест на имущество юридиче-ских и физических лиц с последующей реализацией этого имущества в установленном порядке в случаях невыполнения указанными лицами обязанностей по уплате налогов, сборов и других обязательных платежей для обеспечения своевременного поступления сумм сокрытых налогов, сборов и других обязательных платежей в соответствующий бюджет (п. 12 ст. 11 Закона) (т. е. в рамках уголовного производства);
17) осуществлять при наличии достаточных оснований внедрение своих оперативных сотрудников в структуры предприятий, учреждений и организаций независимо от форм собственности в случаях, когда получение иными способами необходимой информации о формах и методах сокрытия от налогообложения доходов (прибыли) невозможно. Внедрение оперативных сотрудников санкционирует директор Департамента налоговой полиции или его первый заместитель (п. 14 ст. 11 Закона);
18) осуществлять учет лиц, предметов и фактов в пределах полномочий федеральных органов налоговой полиции (п. 15 ст. 11 закона);
19) вносить в соответствии с законом в государственные органы, должностным лицам предприятий, учреждений и организаций независимо от форм собственности, в общественные объединения обязательные для рассмотрения представления и предложения об устранении обстоятельств, способствовавших совершению налоговых преступлений и нарушений (п. 16 ст. 11 Закона);
20) хранить, носить и применять табельное огнестрельное оружие, специальные средства (кроме водометов, бронемашин и служебных собак), применять физическую силу в порядке, предусмотренном Законом РСФСР "О милиции" (п. 17 ст. 11 Закона);
21) использовать безвозмездно возможности средств массовой информации для установления обстоятельств совершения налоговых преступлений и нарушений, лиц, их совершивших, а также для розыска лиц, скрывающихся от дознания, следствия и суда (п. 18 ст. 11 Закона);
22) привлекать граждан с их согласия к сотрудничеству для выявления фактов, форм и методов совершения преступлений и нарушений в области налогового законодательства (п. 19 ст. 11 Закона);
23) выплачивать лицу, представившему информацию о налоговом преступлении или нарушении, вознаграждение в размере до 10 процентов от сокрытых сумм налогов, сборов и других обязательных платежей, поступивших в соответствующий бюджет (п. 20 ст. 11 Закона).
*Нарушение руководителями и должностными лицами предприятий, учреждений и организаций независимо от форм собственности, физическими лицами положений перечисленных выше пунктов 9-14 (т. е. пунктов 5-10 статьи 11 настоящего Закона) влечет за собой административную ответственность в виде штрафа в размере до стократного установленного законом минимального размера месячной оплаты труда.
Решение о наложении штрафа и его размерах принимается начальником федерального органа налоговой полиции или его заместителем. О неправомерности таких штрафов см. в гл. 19.6 подраздел 6.
24) При расследовании уголовного дела органы налоговой полиции дополнительно имеют право допрашивать, производить обыск, арестовывать лиц и накладывать арест на имущество и совершать иные процессуальные действия в рамках УПК РФ.
По проверкам налоговой полиции возникают немаловажные вопросы, на которые пока нет однозначных ответов:
- каков порядок проведения проверок органами налоговой полиции (в Законе отсутствуют нормы, детально определяющие порядок проведения таких проверок; приказ ФСНП РФ, устанавливающий порядок проведения проверок органами налоговой полиции, на момент написания настоящей книги не опубликован);
- как налогоплательщику защитить свои права, если после проверки, осуществленной органами налоговой полиции, налоговый орган назначил налоговую проверку за тот же самый налоговый период по тем же самым налогам и сборам;
- как налогоплательщику защитить свои права, если у него одновременно и независимо друг от друга проводят проверку несколько проверяющих органов за один и тот же налоговый период по одним и тем же налогам и сборам? В последнее время такое часто случается.
В упомянутых ситуациях в качестве аргументов защиты налогоплательщика иногда могут быть использованы, например, такие доводы:
1) В соответствии с правом проведения проверок налогоплательщиков, предоставленным органам налоговой полиции (п. 3 ст. 11 Закона "О федеральных органах налоговой полиции"), сама процедура таких проверок на стадии до возбуждения уголовного дела должна подчиняться нормам НК РФ.
Основания для такого вывода, например, следующие:
- ФСНП России является участником отношений, регулируемых НК РФ, а в соответствии с подпунктом 8 ст. 9 Вводного закона (в новой редакции) органы налоговой полиции признаны участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
- иными нормативными актами порядок проведения проверок налогоплательщиков так подробно не определен (аналогия закона);
- все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика по п. 7 ст. 3 НК (см. пояснение в примечании главы 12).
В случае отсутствия норм права, регулирующих спорное отношение, арбитражный суд применяет нормы права, регулирующие сходные отношения, а при отсутствии таких норм разрешает спор исходя из общих начал и смысла законов (п. 4 ст. 11 АПК РФ). Аналогично и в суде общей юрисдикции по гражданскому делу (ч. 3 ст. 10 ГПК РФ).
2) НК не предусматривает возможности осуществления одновременных, независимых проверок одного налогоплательщика несколькими проверяющими органами за один и тот же налоговый период по одним и тем же налогам и сборам.
3) НК определяет срок проведения проверок налогоплательщиков (ст. 88, 89 НК РФ) и запрещает (ст. 87 НК РФ) проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период (см. подробнее главу 5).
4) Наделяя налоговую полицию возможностью использовать права налоговой инспекции (ст. 11 п. 2 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции"), законодатель не предписывал при этом нести и соответствующие обязанно-сти налоговых органов.
Повторные проверки налогоплательщиков в течение одного календарного года могут осуществляться органами налоговой полиции только с согласия руководства территориальных подразделений Федеральной службы налоговой полиции. Об этом, как передает корреспондент РИА "Новости", сообщил заместитель директора ФСНП, статс-секретарь ФСНП Владимир Ворожцов (28.03.2001 корр. РИА "Новости" Марина Урываева).
Он отметил, что 21.03.2001 директор ФСНП подписал приказ об упорядочении проверок налогоплательщиков, проводимых федеральными органами налоговой полиции. В соответствии с этим документом повторная проверка налогоплательщиков в течение одного календарного года может проводиться лишь с согласия руководителя территориального управления ФСНП или его первого заместителя. Кроме того, она может проводиться с согласия первого заместителя директора ФСНП. Повторная проверка может осуществляться при условии, если на нее есть достаточные основания и мотивировка, отметил Ворожцов. По его словам, эта мера позволит исключить такое явление, как заказная проверка. В этой связи он указал, что в прошедшем году органы службы собственной безопасности ФСНП выявили около 60 случаев злоупотреблений в этой сфере.
Ворожцов сообщил, что в Центральном аппарате ФСНП открыт телефон доверия - 921-43-91, по которому каждый желающий может сообщить о неправомерном проведении повторной проверки. "Такие же телефоны доверия будут открыты и в территориальных подразделениях налоговой полиции", - сказал Ворожцов.
В отношении угроз проверяемому на его задержание
Налоговая полиция не имеет права на административное задержание лица, совершившего административное правонарушение.
Такое задержание могут производить лишь органы (должностные лица), уполномоченные на то законодательством Союза ССР и РСФСР (ст. 241 КоАП), а именно: органы МВД, пограничной службы РФ и т. д., в числе которых налоговой полиции и инспекции, а также таможни в КоАП нет.
Однако таможенному органу право на административное задержание предоставлено ст. 331 Таможенного кодекса РФ, и процедуры такого задержания регулируются ст. 289, 303, 306, 310, 350, 425, 427, 454 этого кодекса.
Налоговая полиция имеет право на задержание подозреваемого в совершении только преступления, притом только при наличии одного из следующих оснований (ст. 122 УПК РФ):
1) когда это лицо застигнуто при совершении преступления или непосредственно после его совершения;
2) когда очевидцы, в том числе и потерпевшие, прямо укажут на данное лицо, как на совершившее преступление;
3) когда на подозреваемом или на его одежде, при нем или в его жилище будут обнаружены явные следы преступления.
При наличии иных данных, дающих основания подозревать лицо в совершении преступления, оно может быть задержано лишь в том случае, если это лицо покушалось на побег или когда оно не имеет постоянного места жительства, или когда не установлена личность подозреваемого.
О всяком случае задержания лица, подозреваемого в совершении преступления, орган дознания обязан составить протокол с указанием оснований, мотивов, дня и часа, года и месяца, места задержания, объяснений задержанного, времени составления протокола и в течение двадцати четырех часов сделать письменное сообщение прокурору.
Протокол задержания подписывается лицом, его составившим, и задержанным.
В течение сорока восьми часов с момента получения извещения о произведенном задержании прокурор обязан дать санкцию на заключение под стражу либо освободить задержанного.
Защита интересов налогоплательщиков на начальной стадии налоговой проверки. / В. Кулеш - СПб: Питер, 2001. - 272 с.
|